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中華人民共和國(guó)
廣東省惠州市中級(jí)人民法院
行政判決書(shū)



（20XX）惠中法行終字第XX號(hào)



上訴人（原審原告）：惠州市XX公司。
法定代表人：許XX，職務(wù)：董事長(zhǎng)。
委托代理人：張XX、魏XX，分別是廣東XX律師事務(wù)所律師、實(shí)習(xí)律師。
被上訴人（原審被告）：惠州市惠城區(qū)XX局。
法定代表人：張XX，局長(zhǎng)。
委托代理人：周X、李XX，均系廣東XX律師事務(wù)所律師。
原審第三人：惠州市小金口XX村民小組。
負(fù)責(zé)人：劉XX，該村民小組組長(zhǎng)。
上訴人惠州市XX公司因稅務(wù)行政其他糾紛一案，不服廣東省惠州市惠城區(qū)人民法院（20XX）惠城法行初字第XX號(hào)行政判決，向本院提起上訴。本院依法組成合議庭，對(duì)本案進(jìn)行了審理，現(xiàn)已審理終結(jié)。
原審法院審理查明，自1994年開(kāi)始，第三人XX村小組將其擁有所有權(quán)的位于其村小組范圍內(nèi)廠房租賃給原告XX公司使用，廠區(qū)占用集體土地面積為16183.09平方米。該被使用土地沒(méi)有取得集體土地使用證，沒(méi)有辦理用地手續(xù)。2008年5月6日，第三人XX村小組與原告XX公司續(xù)簽了《租賃合同》，期限從2008年8月1日至2013年7月31日。2012年初，被告XX局經(jīng)核查，認(rèn)定原告XX公司所使用的廠區(qū)土地為集體用地。根據(jù)國(guó)務(wù)院關(guān)于修改《中華人民共和國(guó)城鎮(zhèn)土地使用稅暫行條例》（中華人民共和國(guó)國(guó)務(wù)院令[2006]483號(hào)）和《財(cái)政部 國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于集體土地城鎮(zhèn)土地使用稅有關(guān)政策的通知》（財(cái)稅[2006]56號(hào)）規(guī)定，應(yīng)由原告XX公司繳納該土地自2007年至2011年度的城鎮(zhèn)土地使用稅。2012年5月11日，被告XX局根據(jù)《中華人民共和國(guó)稅收征收管理法》第二十五條、第三十一條、第三十二條規(guī)定，對(duì)原告XX公司作出《責(zé)令限期改正通知書(shū)》{惠城XX限改[2012]B146號(hào)}，限原告XX公司在通知書(shū)送達(dá)之日起7日內(nèi)到被告XX局申報(bào)繳納2007至2011年度的城鎮(zhèn)土地使用稅及滯納金。同時(shí)，在改正通知書(shū)中，被告XX局還向原告XX公司告知了如果逾期，則按稅收征管法的規(guī)定進(jìn)行處理。另外，該改正通知書(shū)還有行政復(fù)議的機(jī)關(guān)及期限、向人民法院起訴的期限等內(nèi)容。2012年5月14日，原告XX公司簽收了該改正通知書(shū)。在法定期限內(nèi)，原告XX公司向惠州市XX局申請(qǐng)行政復(fù)議�；葜菔蠿X局受理后，經(jīng)復(fù)議，于2012年7月25日作出維持被告XX局2012年5月11日作出的惠城XX限改[2012]B146號(hào)《責(zé)令限期改正通知書(shū)》的復(fù)議決定{惠XX行復(fù)[2012]2號(hào)}。原告XX公司不服，于2012年7月27日向原審法院起訴，請(qǐng)求判如所請(qǐng)。2012年10月8日，原審法院依法公開(kāi)開(kāi)庭進(jìn)行了審理。
原審法院認(rèn)為：本案當(dāng)事人爭(zhēng)議點(diǎn)主要有：一、原告XX公司是否是涉稅土地之城鎮(zhèn)使用稅的納稅義務(wù)主體？二、加收滯納金有無(wú)事實(shí)和法律依據(jù)？三、被告作出的《稅務(wù)事項(xiàng)通知書(shū)》是否可訴？四、被告XX局作出被訴行政行為之前，有無(wú)告知程序？
關(guān)于原告XX公司是否為涉稅土地之城鎮(zhèn)使用稅的納稅義務(wù)主體問(wèn)題。原告XX公司與被告XX局提供的《租賃合同》、發(fā)票、《證明》等證據(jù)，證明了從1994年開(kāi)始，第三人XX村小組便將其所有的位于該村小組集體土地上的廠房及廠區(qū)空地租賃給了原告XX公司，原告XX公司一直在使用涉案的廠房及相關(guān)空地。對(duì)此事實(shí)，三方當(dāng)事人在庭審中均予以確認(rèn)；廠房附著于土地是個(gè)常識(shí)，原告XX公司實(shí)際使用廠房即是實(shí)際使用了廠房占用的土地，第三人XX村小組是涉案廠房、土地的所有人，而原告XX公司是涉案廠房、土地的實(shí)際使用人�！吨腥A人民共和國(guó)城鎮(zhèn)土地使用稅暫行條例》第二條規(guī)定：“在城市、縣城、建制鎮(zhèn)、工礦區(qū)范圍內(nèi)使用土地的單位和個(gè)人，為城鎮(zhèn)土地使用稅的納稅人，應(yīng)當(dāng)依照本條例的規(guī)定繳納土地使用稅。”此條例確定土地使用稅的納稅主體為使用土地的單位和個(gè)人，而不是土地所有人。《財(cái)政部國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于集體土地城鎮(zhèn)土地使用稅有關(guān)政策的通知》（財(cái)稅[2006]56號(hào)）規(guī)定：“在城鎮(zhèn)土地使用稅征稅范圍內(nèi)實(shí)際使用應(yīng)稅集體所有建設(shè)用地、但未辦理土地使用權(quán)流轉(zhuǎn)手續(xù)的，由實(shí)際使用集體土地的單位和個(gè)人按規(guī)定繳納城鎮(zhèn)土地使用稅�！弊赓U是土地流轉(zhuǎn)的方式之一，原告XX公司是涉案集體土地的實(shí)際使用人，被告XX局責(zé)令原告XX公司依照該56號(hào)文規(guī)定繳納自2007年至2011年的城鎮(zhèn)土地使用稅并無(wú)不妥；原告XX公司認(rèn)為其不是涉案城鎮(zhèn)土地使用稅納稅主體，與事實(shí)不符，于法無(wú)據(jù)，不予采納。
關(guān)于加收滯納金有無(wú)事實(shí)和法律依據(jù)的問(wèn)題。根據(jù)《中華人民共和國(guó)稅收征收管理法》第二十五條第一款的規(guī)定，依法申報(bào)納稅是每個(gè)公民、法人或者其他組織應(yīng)盡的義務(wù)。該法第三十二條規(guī)定：“納稅人未按照規(guī)定期限繳納稅款的，扣繳義務(wù)人未按照規(guī)定期限解繳稅款的，稅務(wù)機(jī)關(guān)除責(zé)令限期繳納外，從滯納稅款之日起，按日加收滯納稅款萬(wàn)分之五的滯納金�！鼻懊嬉咽�，原告XX公司是涉案城鎮(zhèn)土地使用稅的應(yīng)稅主體，依法納稅既是其義務(wù)也是其責(zé)任，不能以稅務(wù)機(jī)關(guān)未告知其應(yīng)納稅為理由推卸納稅義務(wù)。被告XX局在被訴行政行為中按原告XX公司所欠應(yīng)稅款項(xiàng)每日萬(wàn)分之五加收滯納金，與上述法律規(guī)定相符；原告XX公司認(rèn)為被告XX局被訴行政行為要求對(duì)其加收應(yīng)稅款項(xiàng)每日萬(wàn)分之五滯納金沒(méi)有事實(shí)依據(jù)，恰好與被告XX局所提供的證據(jù)及法律依據(jù)相反，不予支持。
關(guān)于被告XX局作出的《稅務(wù)事項(xiàng)通知書(shū)》是否可訴的問(wèn)題。被告XX局作出的《稅務(wù)事項(xiàng)通知書(shū)》是被告XX局針對(duì)原告XX公司的稅務(wù)違法行為進(jìn)行處理的行政行為的其中一個(gè)分行為，但該分行為直接規(guī)定了原告XX公司的義務(wù)。《中華人民共和國(guó)行政訴訟法》第十一條第一款第（七）項(xiàng)規(guī)定：“認(rèn)為行政機(jī)關(guān)違法要求履行義務(wù)的”公民、法人和其他組織可以提起訴訟。同時(shí)，被告XX局在作出的被訴行政行為中也告知原告XX公司如不服該通知書(shū)，可在“收到本通知之日起，三個(gè)月內(nèi)向人民法院提起訴訟”，這說(shuō)明被告XX局在作出此行為時(shí)就知道應(yīng)該給予原告XX公司提起行政訴訟的救濟(jì)權(quán)利。現(xiàn)在，被告XX局卻認(rèn)為原告XX公司不能對(duì)被訴行政行為提起訴訟，既無(wú)理更不符合法律規(guī)定，不予采納。
關(guān)于被告XX局作出被訴行政行為之前，有無(wú)告知程序的問(wèn)題。被告XX局在作出本案被訴行政行為之前，已向原告發(fā)出了《責(zé)令限期改正通知書(shū)》，該通知書(shū)除了有原告的違法事實(shí)、原告所違反的法律法規(guī)的規(guī)定、被告責(zé)令原告應(yīng)整改的事項(xiàng)及法律依據(jù)的內(nèi)容外，還有原告的相關(guān)的救濟(jì)權(quán)利等內(nèi)容，告知意思非常清楚。其實(shí)，本案被告的被訴行政行為其實(shí)也是被告XX局要對(duì)原告XX公司的稅務(wù)違法行為進(jìn)行行政處理的整個(gè)行政行為中的其中一個(gè)分行為。原告XX公司認(rèn)為被告XX局作出被訴行政行為之前沒(méi)有履行告知義務(wù)，與事實(shí)不符，不予確認(rèn)。
綜上所述，被告XX局作出的《稅務(wù)事項(xiàng)通知書(shū)》{惠城XX通[2012]B148號(hào)}，證據(jù)確鑿，適用法律、法規(guī)正確，符合法定程序，不違反《中華人民共和國(guó)行政處罰法》、《中華人民共和國(guó)稅收征收管理法》等相關(guān)法律、法規(guī)的規(guī)定，依法應(yīng)予維持；原告XX公司請(qǐng)求撤銷(xiāo)被告XX局被訴行政行為，理由不充分，于法無(wú)據(jù)，不予支持。依照《中華人民共和國(guó)行政訴訟法》第五十四條第（一）項(xiàng)的規(guī)定，判決：維持被告惠州市惠城區(qū)XX局2012年7月5日作出的《稅務(wù)事項(xiàng)通知書(shū)》﹛惠城XX通[2012]B148號(hào)﹜。
上訴人惠州市XX公司不服一審判決，向本院提起上訴稱(chēng)：一、國(guó)稅字[1988]第015號(hào)《關(guān)于土地使用稅若干具體問(wèn)題的解釋和暫行規(guī)定》與財(cái)稅[2006]56號(hào)《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于集體土地城鎮(zhèn)土地使用稅有關(guān)政策的通知》，并不沖突，其規(guī)定繼續(xù)有效，后者并沒(méi)有否定前者。二、這兩個(gè)規(guī)定中的“土地使用權(quán)”應(yīng)解釋為：不包括通過(guò)租賃方式取得的房屋建筑物所占土地的使用權(quán)，而是僅僅指基于農(nóng)村集體用地所有權(quán)取得的土地使用權(quán)。以及通過(guò)國(guó)有土地出讓手續(xù)取得的土地使用權(quán)。本案中上訴人租賃房屋建筑物，其土地使用權(quán)是附著于房屋建筑物，并不是租賃關(guān)系直接的標(biāo)的物，土地使用權(quán)實(shí)質(zhì)仍舊掌握在第三人手中，并為其帶來(lái)租金收益。三、《財(cái)稅[2006]56號(hào)》的規(guī)定針對(duì)的是實(shí)際使用集體土地的單位和個(gè)人從村集體購(gòu)買(mǎi)土地使用權(quán)，從而取得土地使用權(quán)建設(shè)房屋進(jìn)行使用且無(wú)需繳納租金的情形。四、財(cái)稅[2006]56號(hào)文就是針對(duì)已經(jīng)實(shí)際取得了土地使用權(quán)，但是沒(méi)有辦理合法的土地使用權(quán)證書(shū)或房產(chǎn)證書(shū)的納稅人特設(shè)的規(guī)定，但是并不適用于單純租賃廠房的上訴人，所以被上訴人適用法律法規(guī)錯(cuò)誤，導(dǎo)致認(rèn)定納稅主體錯(cuò)誤。五、被上訴人存在嚴(yán)重行政不作為的失職行為，未及時(shí)繳納城鎮(zhèn)土地使用稅是被上訴人責(zé)任造成的，要求上訴人繳納滯納金缺乏充分依據(jù)。根據(jù)《稅收征收管理法》第52條第1款的規(guī)定，上訴人無(wú)需繳納滯納金。綜上，被上訴人作出的《稅務(wù)事項(xiàng)通知書(shū)》適用法律錯(cuò)誤，認(rèn)定納稅主體不清，請(qǐng)二審法院依法改判。上訴請(qǐng)求：1、撤銷(xiāo)原審判決，并依法撤銷(xiāo)惠城區(qū)XX局作出的《稅務(wù)事項(xiàng)通知書(shū)》。2、本案受理費(fèi)由被上訴人承擔(dān)。
被上訴人惠城區(qū)XX局答辯稱(chēng)：一、上訴人通過(guò)租賃的土地流轉(zhuǎn)方式取得涉案集體土地使用權(quán)，為集體土地的使用權(quán)人，是涉案城鎮(zhèn)土地使用稅的納稅義務(wù)主體，一審判決對(duì)本案的事實(shí)認(rèn)定清楚，依法應(yīng)予維持。二、全國(guó)稅務(wù)系統(tǒng)執(zhí)行財(cái)稅[2006]56號(hào)文的標(biāo)準(zhǔn)是完全一致的，即均由土地實(shí)際使用人繳納城鎮(zhèn)土地使用稅�！吨腥A人民共和國(guó)城鎮(zhèn)土地使用稅暫行條例》規(guī)定使用土地的單位和個(gè)人為城鎮(zhèn)土地使用稅的納稅人。三、依法申報(bào)納稅是納稅人的法定義務(wù)，上訴人提出我局一直沒(méi)有通知其繳納稅款，因此其應(yīng)免除繳納稅款及免交滯納金的觀點(diǎn)缺乏依據(jù)�！抖愂照魇展芾矸ā返诙�十五條規(guī)定了依法申報(bào)納稅是納稅人的法定義務(wù)，上訴人作為納稅人，具有知道稅法規(guī)定的義務(wù)，具有主動(dòng)申報(bào)納稅的義務(wù)。XX局在法律上并無(wú)通知納稅的義務(wù)。此外，《稅收征收管理法》第三十二條規(guī)定了，系依法實(shí)施行政行為，不存在任何違法情形。綜上，我局的具體行政行為具備充分合法性，上訴人作為涉案土地的使用人，依法應(yīng)按期、足額繳納城鎮(zhèn)土地使用稅，其要求撤銷(xiāo)《稅務(wù)事項(xiàng)通知書(shū)》的主張缺乏依據(jù)支持，依法應(yīng)予駁回。
原審第三人惠州市小金口XX村民小組述稱(chēng)：以一審答辯意見(jiàn)為準(zhǔn)。
二審經(jīng)審查，認(rèn)定事實(shí)與原審認(rèn)定事實(shí)無(wú)異，本院確認(rèn)原審判決認(rèn)定的事實(shí)。
本院認(rèn)為：本案有四個(gè)爭(zhēng)議焦點(diǎn)，分別闡述如下：
一、關(guān)于涉稅土地納稅主體問(wèn)題。各方當(dāng)事人在一審時(shí)已確認(rèn)，原審第三人大樹(shù)林村小組從1994年起將其集體土地上的廠房及廠區(qū)空地租給上訴人XX公司使用，上訴人XX公司是涉案廠房及土地的實(shí)際使用人。根據(jù)《廣東省集體建設(shè)用地使用權(quán)流轉(zhuǎn)管理辦法》第二條：“集體建設(shè)用地使用權(quán)出讓、出租、轉(zhuǎn)讓、轉(zhuǎn)租和抵押，適用本辦法�！钡囊�(guī)定，出租方式是集體建設(shè)用地使用權(quán)流轉(zhuǎn)的形式之一。《中華人民共和國(guó)城鎮(zhèn)土地使用稅暫行條例》第二條規(guī)定：“在城市、縣城、建制鎮(zhèn)、工礦區(qū)范圍內(nèi)使用土地的單位和個(gè)人，為城鎮(zhèn)土地使用稅的納稅人，應(yīng)當(dāng)依照本條例的規(guī)定繳納土地使用稅�！币约啊敦�(cái)政部國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于集體土地城鎮(zhèn)土地使用稅有關(guān)政策的通知》（財(cái)稅[2006]56號(hào)）規(guī)定：“在城鎮(zhèn)土地使用稅征稅范圍內(nèi)實(shí)際使用應(yīng)稅集體所有建設(shè)用地、但未辦理土地使用權(quán)流轉(zhuǎn)手續(xù)的，由實(shí)際使用集體土地的單位和個(gè)人按規(guī)定繳納城鎮(zhèn)土地使用稅�！�，上訴人XX公司是涉案城鎮(zhèn)土地的實(shí)際使用人，但未辦理土地使用權(quán)流轉(zhuǎn)手續(xù)，依法具有納稅主體資格，應(yīng)繳納城鎮(zhèn)土地使用稅。被上訴人惠城區(qū)XX局按照上述規(guī)定責(zé)令上訴人XX公司繳納從2007年至2011年的使用稅，適用法律正確。上訴人XX公司稱(chēng)其不是涉案土地的納稅人，無(wú)事實(shí)和法律依據(jù)，依法應(yīng)不予采納。
二、關(guān)于加收滯納金的問(wèn)題。根據(jù)《中華人民共和國(guó)稅收征收管理法》第二十五條：“納稅人必須依照法律、行政法規(guī)規(guī)定……如實(shí)辦理納稅申報(bào)……”及第三十二條：“納稅人未按照規(guī)定期限繳納稅款的，……稅務(wù)機(jī)關(guān)除責(zé)令限期繳納外，從滯納稅款之日起，按日加收滯納稅款萬(wàn)分之五的滯納金�！钡囊�(guī)定，納稅人應(yīng)依法申報(bào)納稅，上訴人XX公司是涉案土地的納稅義務(wù)人，其應(yīng)納稅申報(bào)，逾期未繳納稅款，應(yīng)從滯納稅款之日起，加收滯納金，故被上訴人惠城區(qū)XX局按照上述法律規(guī)定加收滯納金，適用法律正確。上訴人XX公司認(rèn)為加收滯納金無(wú)事實(shí)依據(jù)的理由不成立，依法應(yīng)不予支持。
三、《稅務(wù)事項(xiàng)通知書(shū)》的可訴問(wèn)題。被上訴人XX局作出的《稅務(wù)事項(xiàng)通知書(shū)》直接規(guī)定了上訴人XX公司應(yīng)履行的義務(wù)，根據(jù)《中華人民共和國(guó)行政訴訟法》第十一條第一款：“人民法院受理公民、法人和其他組織對(duì)下列具體行政行為不服提起的訴訟：……（七）認(rèn)為行政機(jī)關(guān)違法要求履行義務(wù)的；……”的規(guī)定，上訴人XX公司可以向法院提起行政訴訟。
四、關(guān)于被上訴人惠城區(qū)XX局的告知義務(wù)問(wèn)題�！敦�(zé)令限期改正通知書(shū)》已明確告知上訴人XX公司應(yīng)在規(guī)定的期限內(nèi)申報(bào)稅款，是告知程序，上訴人XX公司在逾期未申報(bào)稅款后，被上訴人才作出《稅務(wù)事項(xiàng)通知書(shū)》，故上訴人稱(chēng)被上訴人未履行告知義務(wù)理由不成立，依法不予支持。
綜上所述，原審判決認(rèn)定事實(shí)清楚，適用法律正確，本院予以維持。上訴人上訴理由不夠充分，本院不予支持。依照《中華人民共和國(guó)行政訴訟法》第六十一條第一款第（一）項(xiàng)的規(guī)定，判決如下：
駁回上訴，維持原判。
二審案件受理費(fèi)50元，由上訴人惠州市XX公司負(fù)擔(dān)。
本判決為終審判決。









審 判 長(zhǎng) 王瑞南
審 判 員 黃潮明
代理審判員 李蓮蓮


二0一三年九月二十四日
本件與原本核對(duì)無(wú)異
書(shū) 記 員 廖曉丹
鄭 瑾